Entstehung und Arten latenter Steuern
Wann und warum temporäre Differenzen zwischen Handels- und Steuerbilanz entstehen.
Aktive latente Steuern
Passive latente Steuern
Steuersatzermittlung
Saldierung
Ausschüttungssperre
Berechnung und Buchung
Schritt für Schritt von der Differenzermittlung bis zum Bilanzausweis.
Die Berechnung latenter Steuern erfolgt in drei Schritten: Erstens werden die temporären Differenzen zwischen Handels- und Steuerbilanz für jeden Bilanzposten ermittelt. Zweitens wird der unternehmensindividuelle Steuersatz auf jede Differenz angewendet. Drittens werden aktive und passive latente Steuern saldiert und der Nettobetrag in der Bilanz ausgewiesen.
Die Veränderung der latenten Steuern wird erfolgswirksam in der Gewinn- und Verlustrechnung als Steueraufwand oder -ertrag erfasst. Alternativ kann die Veränderung auch erfolgsneutral im Eigenkapital verbucht werden, wenn die zugrunde liegende Differenz ebenfalls erfolgsneutral entstanden ist.
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Welche Differenzen lösen latente Steuern aus – und welche nicht?
Latente Steuern entstehen nur aus abweichenden Wertansätzen von Vermögensgegenständen, Schulden und Rechnungsabgrenzungsposten, die sich später voraussichtlich ausgleichen (§ 274 Abs. 1 Satz 1 HGB). Maßgeblich ist der Bilanzposten, nicht die GuV. Erfasst werden deshalb auch Differenzen, die sich erst beim Verkauf auflösen, etwa bei Grund und Boden. Keine Latenz entsteht, wenn eine Abweichung nur außerhalb der Bilanz bei der Einkommensermittlung wirkt.
| Sachverhalt | Handelsbilanz im Vergleich zur Steuerbilanz | Latenz |
|---|---|---|
| Entwicklungskosten aktiviert (§ 248 Abs. 2 HGB; steuerlich verboten, § 5 Abs. 2 EStG) | Aktivposten höher | passiv |
| Steuerliche Sonderabschreibung (§ 7g Abs. 5 EStG) oder degressive Abschreibung (§ 7 Abs. 2 EStG), die nur die Steuerbilanz zeigt | Aktivposten höher | passiv |
| Rückstellung für drohende Verluste (steuerlich verboten, § 5 Abs. 4a EStG) | Schuld höher | aktiv |
| Abzinsung von Rückstellungen: Marktzins nach § 253 Abs. 2 HGB gegenüber 5,5 % nach § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. e EStG | Schuld meist höher | aktiv |
| Disagio handelsrechtlich sofort als Aufwand gebucht (steuerlich abzugrenzen, § 5 Abs. 5 EStG) | Aktivposten niedriger | aktiv |
| Geschenke an Geschäftsfreunde über der Freigrenze von 50 € (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG) | kein Bilanzunterschied | keine |
Gilt § 274 HGB auch für kleine GmbHs?
Nein. Kleine Kapitalgesellschaften sind von § 274 HGB vollständig befreit (§ 274a Nr. 4 HGB), ebenso Kleinstkapitalgesellschaften (§ 267a Abs. 2 HGB). Sie dürfen latente Steuern freiwillig ansetzen und müssen dann auch die Ausschüttungssperre beachten.
Die Befreiung erfasst nur die Abgrenzung nach § 274 HGB. Die Pflicht, Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten zu bilden (§ 249 Abs. 1 Satz 1 HGB), bleibt unberührt. Ob eine künftige Steuerlast aus einer Bewertungsdifferenz diese Voraussetzungen erfüllt, ist im Einzelfall zu prüfen – etwa bei einer steuerlichen Rücklage nach § 6b EStG, der in der Handelsbilanz nichts gegenübersteht. Die Kontenrahmen führen dafür ein eigenes Konto „Rückstellung für latente Steuern“ (SKR03 0969 / SKR04 3060).
Wird die Gesellschaft mittelgroß, gilt § 274 HGB ab dem Geschäftsjahr, in dem die Schwellen an zwei aufeinanderfolgenden Stichtagen überschritten sind (§ 267 Abs. 4 HGB). Dann ist der gesamte Bestand an Differenzen zu erfassen, nicht nur der Zuwachs des Jahres. Mehr dazu unter Größenklassenwechsel nach HGB.
Welcher Steuersatz gilt – und was ändert die Senkung der Körperschaftsteuer?
Anzusetzen ist der unternehmensindividuelle Steuersatz des Jahres, in dem sich die Differenz abbaut; abgezinst wird nicht (§ 274 Abs. 2 Satz 1 HGB). Weil § 23 Abs. 1 KStG den Körperschaftsteuersatz schrittweise senkt – von 15 % bis 2027 auf 10 % ab 2032 –, gilt für Differenzen, die sich nach 2027 abbauen, schon im Abschluss 2026 ein niedrigerer Satz.
| Veranlagungszeitraum | Körperschaftsteuer | KSt mit Solidaritätszuschlag | Gewerbesteuer | Gesamt |
|---|---|---|---|---|
| bis 2027 | 15 % | 15,825 % | 14,00 % | 29,825 % |
| 2028 | 14 % | 14,770 % | 14,00 % | 28,770 % |
| 2029 | 13 % | 13,715 % | 14,00 % | 27,715 % |
| 2030 | 12 % | 12,660 % | 14,00 % | 26,660 % |
| 2031 | 11 % | 11,605 % | 14,00 % | 25,605 % |
| ab 2032 | 10 % | 10,550 % | 14,00 % | 24,550 % |
Rechenbeispiel: latente Steuern einer mittelgroßen GmbH
Eine mittelgroße GmbH mit einem Hebesatz von 400 % stellt ihren Abschluss zum 31.12.2026 auf. Zwei Posten weichen von der Steuerbilanz ab:
- Selbst entwickelte Software, aktiviert mit Herstellungskosten von 60.000 € und ab Januar 2027 über fünf Jahre mit je 12.000 € abgeschrieben. Steuerlich ist sie nicht angesetzt.
- Ein Darlehen vom Januar 2026 mit fünf Jahren Laufzeit und 6.000 € Disagio. Handelsrechtlich sofort als Aufwand gebucht; steuerlich steht zum Stichtag ein Rechnungsabgrenzungsposten von 4.800 €, der bis 2030 mit 1.200 € im Jahr aufgelöst wird.
| Jahr | Abbau Software | Abbau Disagio | Steuersatz | Passive Latenz | Aktive Latenz |
|---|---|---|---|---|---|
| 2027 | 12.000 € | 1.200 € | 29,825 % | 3.579,00 € | 357,90 € |
| 2028 | 12.000 € | 1.200 € | 28,770 % | 3.452,40 € | 345,24 € |
| 2029 | 12.000 € | 1.200 € | 27,715 % | 3.325,80 € | 332,58 € |
| 2030 | 12.000 € | 1.200 € | 26,660 % | 3.199,20 € | 319,92 € |
| 2031 | 12.000 € | – | 25,605 % | 3.072,60 € | – |
| Summe | 60.000 € | 4.800 € | 16.629,00 € | 1.355,64 € |
- Saldo: 16.629,00 € − 1.355,64 € = 15.273,36 € Passivüberhang. Für ihn besteht Ansatzpflicht (§ 274 Abs. 1 Satz 1 HGB).
- Buchung: Soll Aufwendungen aus der Zuführung und Auflösung von latenten Steuern (SKR03 2250 / SKR04 7645) 15.273,36 € an Haben Passive latente Steuern (SKR03 0968 / SKR04 3065) 15.273,36 €. In der GuV steht der Betrag gesondert unter „Steuern vom Einkommen und vom Ertrag“ (§ 274 Abs. 2 Satz 3 HGB).
- Ausschüttungssperre: 60.000 € aktivierte Software abzüglich der darauf entfallenden passiven latenten Steuern von 16.629,00 € ergibt 43.371,00 € (§ 268 Abs. 8 Satz 1 HGB). Ein Aktivüberhang, der zusätzlich gesperrt wäre (Satz 2), besteht nicht.
Mit dem heutigen Satz von 29,825 % auf die Nettodifferenz von 55.200 € hätte die GmbH 16.463,40 € angesetzt – also 1.190,04 € zu viel.
Was gehört in den Anhang?
- Kleine Kapitalgesellschaften: keine Angaben nach § 285 Nr. 28 bis 30 HGB (§ 288 Abs. 1 Nr. 1 HGB).
- Mittelgroße: der Gesamtbetrag der ausschüttungsgesperrten Beträge nach Herkunft (§ 285 Nr. 28 HGB) und, wenn latente Steuerschulden angesetzt sind, die Salden am Jahresende samt ihrer Veränderung im Jahr (Nr. 30). Die Erläuterung der Differenzen und Steuersätze (Nr. 29) entfällt (§ 288 Abs. 2 HGB).
- Große: zusätzlich, auf welchen Differenzen oder Verlustvorträgen die Latenzen beruhen und welche Steuersätze verwendet wurden (Nr. 29).
Steuerliche Verlustvorträge begründen aktive latente Steuern nur, soweit sie sich voraussichtlich innerhalb der nächsten fünf Jahre verrechnen lassen (§ 274 Abs. 1 Satz 4 HGB). Die Planung dafür sollte schriftlich vorliegen, denn der Posten ist aufzulösen, sobald mit der Entlastung nicht mehr zu rechnen ist (§ 274 Abs. 2 Satz 2 HGB).
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