Nichtfinanzielle Leistungsindikatoren im Lagebericht großer Gesellschaften

Wen die Pflicht trifft

§ 289 Abs. 3 HGB beschränkt die Pflicht auf große Kapitalgesellschaften im Sinne von § 267 Abs. 3 HGB. Groß ist, wer an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen mindestens zwei der drei Merkmale überschreitet: 25 Mio. € Bilanzsumme, 50 Mio. € Umsatzerlöse in den zwölf Monaten vor dem Stichtag und 250 Arbeitnehmer im Jahresdurchschnitt (§ 267 Abs. 2 bis 4 HGB). Kapitalmarktorientierte Gesellschaften im Sinne von § 264d HGB gelten nach § 267 Abs. 3 Satz 2 HGB stets als groß.

Über § 264a HGB gilt dasselbe für Personenhandelsgesellschaften, bei denen keine natürliche Person unbeschränkt haftet, typischerweise die GmbH & Co. KG. Mittelgroße Gesellschaften müssen nichtfinanzielle Leistungsindikatoren nicht angeben; sie dürfen es freiwillig tun, wenn eine Größe wie die Auslastung oder die Kundenzahl ihr Geschäft besser erklärt als jede Finanzkennzahl.

Inhaltlich verweist Abs. 3 auf Abs. 1 Satz 3: Die nichtfinanziellen Indikatoren sind wie die finanziellen in die Analyse einzubeziehen. Das Gesetz nennt beispielhaft Informationen über Umwelt- und Arbeitnehmerbelange und setzt eine Grenze: Anzugeben ist nur, was für das Verständnis des Geschäftsverlaufs oder der Lage von Bedeutung ist.

Beispiele nach Bereichen

DRS 20 nennt Kunden-, Umwelt- und Arbeitnehmerbelange, Indikatoren zu Forschung und Entwicklung sowie die gesellschaftliche Reputation. Die Werte in der letzten Spalte sind erfundene Beispielwerte.

Diese Aufzählung ist kein Pflichtprogramm. Ein Softwarehaus könnte über Fachkräftebindung und Kundenzahl berichten, ein Logistiker über Auslastung und Emissionen, ein Krankenhausträger über Belegung und Personalschlüssel. Maßgeblich ist, welche Größe den Geschäftsverlauf erklärt und welche die Geschäftsführung selbst verfolgt.

Steuerungsbezug, Zahlen und Prognose

DRS 20 überträgt die Logik der finanziellen Indikatoren auf die nichtfinanziellen. Einzubeziehen sind die Indikatoren, die auch zur internen Steuerung herangezogen werden (DRS 20.106). Quantitative Angaben sind zu machen, wenn intern mit Zahlen gesteuert wird und diese für einen verständigen Leser wesentlich sind (DRS 20.108); die Zahlen dürfen dabei stärker verdichtet sein als im internen Berichtswesen (DRS 20.109).

Häufig übersehen wird die Prognosepflicht. DRS 20.126 verlangt Prognosen zu den bedeutsamsten finanziellen und nichtfinanziellen Leistungsindikatoren, die im Wirtschaftsbericht berichtet werden. Wer also die Fluktuationsquote als bedeutsamen Indikator darstellt, muss im Prognosebericht auch sagen, wie sie sich voraussichtlich entwickelt — mit Richtung und Intensität, etwa „Wir erwarten eine leicht sinkende Fluktuationsquote“. Wesentliche Veränderungen gegenüber dem Vorjahr, auch in der Auswahl der Indikatoren, sind zu erläutern (DRS 20.113).

Abgrenzung zur nichtfinanziellen Erklärung

Beide Pflichten tragen ähnliche Namen, unterscheiden sich aber in Adressatenkreis, Inhalt und Prüfung.

Eine Tochtergesellschaft ist von der nichtfinanziellen Erklärung befreit, wenn sie in einen Konzernlagebericht mit nichtfinanzieller Konzernerklärung einbezogen ist; sie muss das im eigenen Lagebericht mit Angabe des Mutterunternehmens vermerken (§ 289b Abs. 2 HGB). Diese Befreiung betrifft nur die Erklärung — die nichtfinanziellen Leistungsindikatoren nach § 289 Abs. 3 HGB bleiben Pflicht, solange die Gesellschaft groß ist.

Was die CSRD-Umsetzung ändern soll

Die europäische Richtlinie zur Nachhaltigkeitsberichterstattung (CSRD) soll die nichtfinanzielle Erklärung durch einen Nachhaltigkeitsbericht im Lagebericht ersetzen. Die Bundesregierung hat dazu im September 2025 den Entwurf eines CSRD-Umsetzungsgesetzes vorgelegt (BT-Drucksache 21/1857); im April 2026 fand dazu eine Anhörung im Rechtsausschuss des Bundestages statt. Nach Darstellung des DRSC sieht der Entwurf auch vor, dass die Pflicht zur Angabe nichtfinanzieller Leistungsindikatoren entfällt, wenn ein Nachhaltigkeitsbericht vorliegt.

Der auf gesetze-im-internet.de veröffentlichte Wortlaut des HGB enthält diese Änderungen noch nicht; § 289 Abs. 3 und §§ 289b bis 289e HGB gelten dort unverändert. Prüfen Sie deshalb vor dem Schreiben, welche Fassung für Ihr Geschäftsjahr anzuwenden ist.

Wie man nichtfinanzielle Indikatoren formuliert

• Definition nennen: „Fluktuationsquote“ kann vieles heißen. Ein Halbsatz zur Berechnung macht die Zahl prüfbar und über die Jahre vergleichbar.
• Wert und Vorjahr nebeneinanderstellen, damit Richtung und Ausmaß sofort erkennbar sind.
• Die Ursache nennen und den Bezug zur finanziellen Lage herstellen: Eine sinkende Fluktuation senkt Einarbeitungs- und Anwerbekosten, ein geringerer Energieeinsatz je Tonne entlastet die Materialquote.
• Ausgewogen bleiben: Verschlechterungen gehören ebenso in den Text wie Fortschritte.
• Werbesprache vermeiden. Ein Satz wie „Unsere Mitarbeitenden sind unser wichtigstes Kapital“ ist kein Leistungsindikator; eine Weiterbildungsquote ist einer.
• Konsistent mit dem Prognosebericht bleiben: Jeder bedeutsame Indikator braucht dort eine Erwartung für das Folgejahr.

So geht es mit lagebericht.io

• Fragebogen je Abschnitt, zugeschnitten auf Größenklasse, Rechtsform und Kapitalmarktorientierung
• Fehlt eine Angabe, bleibt die Stelle als [BITTE ERGÄNZEN] markiert statt mit einer erfundenen Zahl gefüllt
• Abschnitte zur nichtfinanziellen Erklärung (§§ 289b bis 289e HGB) und zur Erklärung zur Unternehmensführung (§ 289f HGB) erscheinen nur, wenn die Merkmale vorliegen
• Kommentare, Änderungsverfolgung, Zuweisung und Freigabe je Abschnitt; Ausgabe als PDF-, Word- und Excel-Datei

Bei lagebericht.io richten sich die Abschnitte des Lageberichts nach Größenklasse, Rechtsform und Kapitalmarktorientierung der Gesellschaft. Den Abschnitt zu nichtfinanziellen Leistungsindikatoren gibt es deshalb nur bei großen Gesellschaften; die Angaben dazu entstehen aus Ihren Antworten im Fragebogen, nicht aus Annahmen der Software.

Häufige Fragen

Muss eine mittelgroße GmbH nichtfinanzielle Leistungsindikatoren angeben?

Nein. § 289 Abs. 3 HGB verlangt nichtfinanzielle Leistungsindikatoren nur von großen Kapitalgesellschaften. Eine mittelgroße GmbH muss im Lagebericht die bedeutsamsten finanziellen Leistungsindikatoren analysieren; nichtfinanzielle Größen darf sie freiwillig ergänzen, wenn sie das Geschäft besser erklären.

Sind nichtfinanzielle Leistungsindikatoren dasselbe wie die nichtfinanzielle Erklärung?

Nein. Die Leistungsindikatoren nach § 289 Abs. 3 HGB sind ein Teil der Analyse im Wirtschaftsbericht und betreffen alle großen Kapitalgesellschaften. Die nichtfinanzielle Erklärung nach §§ 289b bis 289e HGB ist ein eigener, deutlich umfangreicherer Berichtsteil und nur für große kapitalmarktorientierte Gesellschaften mit mehr als 500 Arbeitnehmern vorgeschrieben.

Müssen nichtfinanzielle Leistungsindikatoren auch prognostiziert werden?

Nach DRS 20.126 ja, soweit es sich um die bedeutsamsten Indikatoren handelt, die im Wirtschaftsbericht dargestellt werden. Die Prognose braucht wie bei Finanzkennzahlen eine Richtung und eine Intensität. Im Folgejahr wird sie mit der tatsächlichen Entwicklung verglichen.

Welche nichtfinanziellen Leistungsindikatoren sind typisch?

Häufig sind Fluktuationsquote, Weiterbildungsstunden, Unfallhäufigkeit, Energieverbrauch, Treibhausgasemissionen, Kundenzufriedenheit, Liefertreue und Patentanmeldungen. Welche davon in Ihren Lagebericht gehören, hängt davon ab, womit die Geschäftsführung tatsächlich steuert und was für das Verständnis des Geschäftsverlaufs von Bedeutung ist.

Prüft der Abschlussprüfer die nichtfinanziellen Leistungsindikatoren?

Ja. Sie sind Teil des Lageberichts, und der Abschlussprüfer untersucht nach § 317 Abs. 2 HGB, ob dieser Bericht zum Jahresabschluss passt und die Lage insgesamt zutreffend wiedergibt. Nur bei der nichtfinanziellen Erklärung beschränkt sich die gesetzliche Prüfung darauf, ob sie vorgelegt wurde.

Entfällt die Pflicht, wenn ein Nachhaltigkeitsbericht erstellt wird?

Nach dem derzeit auf gesetze-im-internet.de veröffentlichten HGB nicht. Der Entwurf des CSRD-Umsetzungsgesetzes sieht nach Darstellung des DRSC eine solche Befreiung vor. Maßgeblich ist die Fassung, die für Ihr Geschäftsjahr gilt; prüfen Sie den Stand des Gesetzgebungsverfahrens, bevor Sie den Abschnitt weglassen.

Quellen und Rechtsstand

Primärquellen für die zentralen Aussagen dieser Seite. Öffnen Sie im Zweifel immer die aktuelle Fassung.

• § 289 HGB — Abs. 3: nichtfinanzielle Leistungsindikatoren bei großen Kapitalgesellschaften
• § 267 HGB — Schwellenwerte der großen Kapitalgesellschaft und Zwei-Stichtage-Regel
• § 289b HGB — Pflicht zur nichtfinanziellen Erklärung, Befreiungen
• § 289c HGB — Inhalt der nichtfinanziellen Erklärung
• § 317 HGB — Abs. 2: Umfang der Prüfung des Lageberichts
• DRS 20 Konzernlagebericht (DRSC) — Tz. 105–113 und 126 zu nichtfinanziellen Leistungsindikatoren und Prognosen

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